Налогоплательщики в Соединенных Штатах могут иметь налоговые последствия при аннулировании долга. Это обычно известно как доход наложенного платежа (аннулирование долга) . Согласно Налоговому кодексу , погашение задолженности должно быть включено в валовой доход налогоплательщика . [1] Однако из этого правила есть исключения, поэтому тщательная проверка дохода наложенным платежом важна для определения любых потенциальных налоговых последствий.
Аннулированные долги на миллиарды долларов вызовут множество неожиданных налоговых счетов из-за списания долгов, которое финансовые учреждения начали ускорять в 2012 году [2].
Причины политики, лежащие в основе дохода наложенным платежом
Приобретение богатства
Стандартное определение дохода содержится в деле Верховного суда Соединенных Штатов, озаглавленном « Комиссар против Glenshaw Glass Co.» [3] . Суд определил доход как 1) получение богатства; 2) что четко осознается; и 3) над которыми налогоплательщик имеет полную власть. [4]
До этого решения суд уже определил, что списание долга было «высвобождением активов». [5] По сути, когда долг аннулируется, деньги, которые были бы использованы для выплаты этого долга, теперь могут быть использованы на все остальное, что захочет налогоплательщик. Это также известно как «обретение богатства». Таким образом, при Glenshaw Glass кажется вполне естественным включать доход наложенным платежом в валовой доход.
Симметрия
Ссуда сама по себе не является ни валовым доходом для заемщика, ни налоговым вычетом для кредитора. Это связано с тем, что с обеих сторон существует «симметрия» активов и пассивов: возросшее богатство заемщика при получении ссуды компенсируется обязательством вернуть ту же сумму. Точно так же потеря состояния кредитора из-за предоставления этих денег компенсируется обещанием заемщика выплатить всю сумму. [6] Игнорируя проценты, обе стороны будут в точно таком же положении после выплаты ссуды, в каком они находились до того, как ссуда была выдана.
Когда долг аннулируется, эта симметрия нарушается. Теперь заемщик находится в лучшем положении, чем если бы кредит был полностью погашен. У налогоплательщика теперь больше возможностей платить налоги, и это видно путем включения суммы аннулированной задолженности в валовой доход.
Форма 1099-C IRS и требования к отчетности
Кто должен подавать форму IRS 1099-C
Как правило, любой кредитор, аннулирующий задолженность на сумму 600,00 долларов или более, должен подать форму 1099-C до 31 января следующего года, следующего за датой списания долга. [7]
Кредитор может быть кредитным учреждением, последующим держателем облигации, доверительным управляющим для нескольких владельцев одной облигации или государственной единицей, но также может включать физических лиц и коммерческие организации всех видов.
Неподача формы 1099-C может повлечь за собой гражданские штрафы, но такие штрафы относительно незначительны [8] и редко превышают 150,00 долларов США за форму. Не существует освобождения от требования подачи документов, если признана аннулированная задолженность на сумму, превышающую 600,00 долларов США.
Когда нужно подавать форму IRS 1099-C
Как правило, форма 1099-C IRS должна быть подана вместе с отчетной формой 1096 к концу января года, следующего за датой списания долга. [9] Однако, если эта дата выпадает на выходные, дата подачи заявки переносится на следующий рабочий день.
Особые обстоятельства
Доктрина Rail Joint
Вопрос о том, аннулируется ли доход по задолженности, иногда может быть неоднозначным и спорным. В Комиссаре против Rail Совместного Co. , [10] корпорация выпустила собственные облигации в качестве дивидендов своих акционеров. Когда стоимость облигаций снизилась, Rail Joint выкупила их по цене ниже их номинальной стоимости. Обычно списание облигаций по цене ниже цены выпуска приводит к облагаемому налогом аннулированному долгу. Однако, постановив, что у Rail Joint не было наложенного платежа, суд отметил, что, в отличие от обычного выпуска корпоративного долга за денежное вознаграждение, первоначальный выпуск этих облигаций в качестве дивидендов не увеличивал капитал корпорации и не создавал обремененные активы, которые впоследствии будут освобождены путем аннулирования.
IRS формально не согласился с доктриной Rail Joint , утверждая, что то, что на самом деле происходит в этих ситуациях, является конструктивным дивидендом и покупкой: корпорация конструктивно выплачивает денежные дивиденды акционерам, которые затем возвращают эти деньги корпорации в обмен на облигации; Таким образом, обремененный актив представляет собой денежные средства, внесенные повторно в конструктивном порядке. Тем не менее, Rail Joint - хороший закон, и он был расширен, чтобы охватить другие ситуации, когда налогоплательщик не получил ничего ценного в обмен на долг, например, когда поручитель по ссуде, который не воспользовался преимуществами ссуды, выплачивает ее меньше, чем сумма лица.
Задолженность без права регресса
Независимо от того, является ли обеспеченный долг регрессом или без права регресса, это может иметь серьезные последствия, если долг будет погашен путем обращения взыскания на обеспеченное имущество. [ необходима цитата ] В целом, хотя чистая прибыль или убыток одинаковы независимо от классификации долга (это всегда будет разница между основанием обремененного имущества и суммой долга), существуют потенциально огромные налоговые различия .
При обращении взыскания на имущество, обремененное безвозвратной задолженностью, погашение задолженности не производится, даже если сумма ссуды превышает справедливую рыночную стоимость имущества. Дело « Комиссар против Тафтса» утверждает, что в такой ситуации реализованная сумма равна сумме долга, а справедливая рыночная стоимость собственности не имеет значения. То, что эта разница между скорректированной базой собственности и суммой долга является простой прибылью, а не наложенным платежом, имеет потенциальные плюсы и минусы. С одной стороны, прибыль будет представлять собой прирост капитала при условии, что имущество, переданное в право выкупа, было капитальным активом, в отличие от обычного наложенного платежа. С другой стороны, COD потенциально может быть исключен из-за несостоятельности (см. Ниже).
Если бы то же самое имущество было обременено регрессным долгом и, как указано выше, это имущество было бы взыскано в полное погашение долга, вы бы получили другой результат. Прибыль или убыток будут определяться со ссылкой на справедливую рыночную стоимость собственности, а разница между справедливой рыночной стоимостью и суммой долга будет наложенным платежом. (Это интуитивно имеет смысл, потому что в случае долга с регрессом любое списание непогашенного остатка долга после того, как он был удовлетворен в размере FMV переданного имущества, на самом деле является прекращением личной ответственности по выплате этой суммы, в отличие от в ситуации без права регресса). Если стоимость имущества ниже, чем его базовая стоимость, то в случае долга с регрессом вы можете получить убыток от капитала и обычный доход наложенного платежа по той же операции, с вычетом той же суммы в долларах, что и в случае долга без права регресса, но потенциально намного хуже для налогоплательщика : Налогоплательщик будет не только обременен обычным, а не потенциальным приростом капитала, но и может иметь больший общий доход, подлежащий отчетности, компенсированный только убытком капитала, который будет непригодным для использования (за исключением номинальной степени в случае физических лиц), если налогоплательщик других операций с капиталом в течение года не было. Только в случае, если налогоплательщик может воспользоваться одним из исключений наложенного платежа, например, неплатежеспособностью, этот результат может быть лучше.
Доктрина спорной задолженности
Доктрина оспариваемой задолженности (также известная как Доктрина оспариваемой ответственности) является еще одним исключением из включения дохода наложенным платежом в валовой доход . [11] Эту доктрину можно найти в деле Апелляционного суда третьего округа , Зарин против Комиссара . [12] Чтобы применить это исключение, необходимо фактически оспорить сумму долга. Это может произойти, если две стороны действительно добросовестно спорят о сумме задолженности. Письменный документ с указанием суммы долга, вероятно, не будет удовлетворять этому требованию. Однако, как постановил суд в деле Зарина , Доктрина оспариваемого долга также может применяться, если долг не подлежит исполнению по закону. [13]
Исключения
Не весь доход наложенного платежа должен включаться в валовой доход . Есть несколько исключений: [14]
- Если погашение задолженности происходит в случае, указанном в Разделе 11, т. Е. Банкротство
- Если погашение задолженности происходит при неплатежеспособности налогоплательщика
- Если погашенная задолженность является квалифицированной задолженностью фермерского хозяйства
- Если погашенная задолженность является квалифицированной задолженностью бизнеса в сфере недвижимости
- Если погашенная задолженность является студенческой ссудой , которая была погашена в связи со смертью или полной стойкой нетрудоспособностью заемщика. Это конкретное положение было добавлено в Закон о сокращении налогов и рабочих местах от 2017 года и применяется к увольнениям в течение календарных лет с 2018 по 2025 год. [15] [16]
Кроме того, Кодекс признает исключение «Корректировка закупочной цены». [17]
- Студенческие ссуды, прощенные за работу для определенных категорий работодателей, также исключаются [18]
Требования
Чтобы подпадать под эти исключения, задолженность налогоплательщика должна возникать в результате либо
- задолженность, по которой налогоплательщик несет ответственность; или же
- задолженность, по которой налогоплательщик владеет имуществом [19]
Например, если кредитор не может юридически взыскать задолженность, то налогоплательщик не несет ответственности по этой задолженности и, следовательно, не будет иметь налоговых последствий. [20]
Если одно из двух требований выполнено, то налогоплательщик должен показать, что он подпадает под одно из пяти исключений, чтобы избежать налоговых последствий для дохода наложенного платежа.
Причины политики исключения дохода наложенным платежом
Исключения в соответствии с разделом 108 оправданы разными причинами. Во-первых, сложно собирать налог с неплатежеспособных налогоплательщиков. Положения о банкротстве и несостоятельности отсрочивают уплату налога до того момента, когда налогоплательщик сможет заплатить. Положение о задолженности фермерских хозяйств, с другой стороны, представляет собой политическое решение субсидировать фермеров путем предоставления налоговых льгот. Исключение из студенческой ссуды для тех, кто выполняет определенные виды работ, призвано максимизировать эту выгоду. До вступления в силу Закона о сокращении налогов и занятости от 2017 года предпринималось несколько попыток лоббирования [21] поправки к 108 (f) (1) для тех, кто получает полную или постоянную выписку по нетрудоспособности, поскольку в соответствии с правилами Министерства образования такие заемщики подлежат трехлетнему периоду проверки после выписки, в течение которого их доходы от работы не могут превышать черту бедности. [22]
Дело 11
Дело по Разделу 11 - это дело, которое подпадает под Раздел 11 Кодекса США (касающийся банкротства ). [23]
Несостоятельность
Налогоплательщик считается неплатежеспособным, если его совокупные обязательства превышают справедливую рыночную стоимость активов. [24] Например, если у налогоплательщика есть обязательства на 100 000 долларов, а активы - всего на 50 000 долларов, он считается неплатежеспособным в соответствии с Налоговым кодексом . Следовательно, списание долга в размере 20 000 долларов не нужно будет указывать как валовой доход. Однако, если долг в размере 60 000 долларов США был аннулирован, налогоплательщик будет иметь валовой доход в размере 10 000 долларов США, поскольку их общие обязательства больше не превышают их общие активы (списание долга в размере 60 000 долларов США означает, что у налогоплательщика теперь остается только 40 000 долларов США).
Критерии исключения неплатежеспособности значительно более строгие, чем те, которые используются в законе о банкротстве . База активов для освобождения от несостоятельности включает пенсионные счета с льготным налогообложением, почти все типы которых исключены по закону из базы активов при банкротстве. [25] База активов для исключения несостоятельности также включает активы, которые служат в качестве обеспечения любого долга налогоплательщика. [25]
Квалифицированная задолженность фермерского хозяйства
Налогоплательщик квалифицировал задолженность фермерского хозяйства, если
- такая задолженность возникла непосредственно в связи с коммерческой или сельскохозяйственной деятельностью налогоплательщика; а также
- 50% или более совокупных валовых поступлений налогоплательщика за три налоговых года, предшествующих уплате налогов, относятся к торговле или фермерскому хозяйству [26]
Однако такой налогоплательщик должен быть «квалифицированным лицом», как это определено в 26 USC § 49 (a) (1) (D) (iv) [27].
Существуют также дополнительные правила в отношении общей исключаемой суммы, которая не может превышать сумму налоговых атрибутов, а также деловых и инвестиционных активов. [28]
Квалифицированная задолженность по недвижимому имуществу
Квалифицированная задолженность по бизнесу с недвижимостью - это задолженность, которая
- был понесен или принят налогоплательщиком в связи с недвижимым имуществом, используемым в торговле или бизнесе, и обеспечен таким недвижимым имуществом;
- было либо 1) понесено или предполагалось до 1 января 1993 г., либо 2) понесено или предполагалось для приобретения, строительства, реконструкции или существенного улучшения недвижимого имущества; а также
- налогоплательщик решает применить это исключение [29]
Однако это исключение только уменьшит базу амортизируемого недвижимого имущества налогоплательщика. [30]
Корректировка закупочной цены
Иногда между покупателем и продавцом достигается соглашение о цене, но по какой-то причине оба соглашаются снизить эту цену позже. Строгое прочтение Налогового кодекса гласит, что уменьшенная сумма - это доход наложенного платежа, он не подпадает под одно из четырех исключений и, таким образом, является валовым доходом. Чтобы исправить эту ситуацию, Конгресс принял 26 USC § 108 (e) (5), также известный как корректировка закупочной цены . Если снижение цены происходит после того, как стороны уже достигли соглашения, Кодекс рассматривает новую согласованную цену, как если бы это была первоначальная цена, что означает, что покупатель не получит дохода наложенным платежом. [17]
Снижение налоговых атрибутов
Общий
Если доход наложенного платежа исключается из валового дохода , налоговые атрибуты налогоплательщика должны быть уменьшены [31], что делается с помощью формы 982 IRS (Снижение налоговых атрибутов в связи с погашением задолженности). Налоговые атрибуты налогоплательщика есть и должны быть уменьшены в следующем порядке: [32]
- Чистый операционный убыток (NOL) - Любой NOL за налоговый год, в который было выплачено
- Переход NOL - Любой переход NOL на налоговый год выписки.
- Общий бизнес-кредит - Любой перенос в налоговый год или из налогового года списания суммы для целей определения суммы, допустимой в качестве кредита в соответствии с 26 USC §38 (в отношении общего бизнес-кредита).
- Минимальный налоговый кредит - сумма минимального налогового кредита, доступного в соответствии с 26 USC §53 (b) на начало налогового года, следующего сразу за налоговым годом выписки.
- Чистый убыток от капитала - Любой чистый убыток от капитала за налоговый год, в который произошло выбытие.
- Перенос капитальных убытков - перенос любых капитальных убытков на налоговый год списания.
- Базис уменьшения - Основа собственности налогоплательщика
- Потеря пассивной деятельности и перенос кредита - Любой убыток от пассивной деятельности или перенос кредита в соответствии с 26 USC §469 (b) с налогового года выписки
- Перенос иностранного налогового кредита - Любой перенос в налоговый год или из налогового года, в котором произошло списание, для целей определения суммы кредита, допустимого в соответствии с 26 USC §27.
Уменьшение налоговых атрибутов производится после определения налога, взимаемого за налоговый год списания. [33]
При сокращении переносимых чистых активов или потерь капитала уменьшение налоговых атрибутов должно происходить в порядке налогообложения лет, в которых был создан каждый переносимый остаток. [34]
При сокращении общего коммерческого кредита или переходящего иностранного налогового кредита необходимо уменьшить налоговые атрибуты, чтобы учесть переходящие остатки. [35]
Причины политики сокращения налоговых атрибутов
В случае исключения дохода наложенным платежом из валового дохода эта политика предотвращает создание нового налогового бремени для неплатежеспособных и обанкротившихся налогоплательщиков, которые, вероятно, окажутся в ситуации, когда им финансово понадобится эта выгода, и которые, вероятно, будет трудно или невозможно получить с них.
Однако в случае снижения налоговых атрибутов налогоплательщика эта политика не создает нового налогового бремени для налогоплательщика. Вместо этого он сокращает налоговые льготы и переносимые на будущие периоды налоги, которые будут использоваться для компенсации будущего заработанного дохода.
Если бы налоговые атрибуты налогоплательщика не были уменьшены, налогоплательщики могли бы намеренно создать большие налоговые атрибуты, создавая задолженность, аннулируя долг и несправедливо снижая свои будущие налоги без выплаты долга. Например, налогоплательщик может намеренно увеличить объем бизнес-долга и убытков, создав большой NOL. Затем, после подачи заявления о банкротстве для погашения долга, они могли использовать перенос NOL на срок до двадцати лет или до тех пор, пока он не будет исчерпан.
Размер уменьшения налоговых атрибутов
Снижение налоговых атрибутов производится в соотношении доллар к доллару к сумме исключенного дохода наложенным платежом для: NOL, переноса капитальных убытков и базового сокращения. [36] Снижение налоговых атрибутов 33 1 / +3 центов за доллар суммы исключенного COD дохода для: общего бизнеса - кредита, максимального налогового кредита, пассивных потери активности и кредитных переходящих запасов, а также иностранных налоговых кредитных переходящих запасов. [37]
Специальное обращение NOL для S Corporation
Корпорации S не имеют чистых операционных убытков (NOL). Вместо этого концепция NOL рассматривается на уровне акционеров. Каждый акционер должен рассматривать любые убытки или вычеты, которые превышают их запасы и базу долга, как приостановленные (запрещенные) убытки, которые переносятся на неопределенный срок до тех пор, пока не будут применены к будущему полученному доходу, передаваемому S Corporation. [38]
Таким образом, акционеры S Corporation не получают налоговой льготы, в то время как физические лица или другие формы бизнеса не получают, при снижении налоговых атрибутов текущий год NOL заменяется недопустимым убытком акционеров текущего года, а переходящие NOL заменяются недопустимый перенос убытков акционеров. [39] Тесты на исключение списания долгового дохода все еще проводятся на уровне S Corporation. [40]
Кроме того, 9 марта 2002 года президент Буш подписал Закон 2002 года о создании рабочих мест и помощи рабочим. Этот закон запрещал акционерам увеличивать базу для их части исключенного списания дохода от долговых обязательств S Corporation для погашения задолженности после 11 октября 2001 года. Это фактически отменило решение Верховного суда США от 9 января 2001 г. разрешить такое увеличение оснований в деле Gilitz v. Commissioner, 531 US 206 (2001).
Выборы с целью сначала уменьшить базу
Налогоплательщик может решить применить уменьшение налогового признака в первую очередь на основе амортизируемого имущества налогоплательщика, чтобы не превышать совокупную скорректированную базу амортизируемого имущества, принадлежащего налогоплательщику на начало налогового года, следующего за налоговым годом увольнять. [41]
В случае обособленного имущества банкротства
Если была создана отдельная конкурсная масса, управляющий должен уменьшить налоговые атрибуты конкурсной массы на аннулированный долг. [42] Затем налогоплательщик «наследует» окончательные налоговые атрибуты конкурсной массы.
Заметки
- ^ 26 USC § 61 (а) (12)
- ^ USA Today, страница A1, опубликованная 5 марта 2012 г. «Старый долг может привести к налоговым счетам».
- ^ 348 США 426 (1955)
- ^ Ид.
- ^ США против Kirby Lumber Co. , 284 США 1 (1931)
- ^ Сэмюэл А. Дональдсон, Федеральное подоходное налогообложение физических лиц: случаи, проблемы и материалы, 2-е издание (Сент-Пол: Thomson / West, 2007), 113.
- ^ «Форма 1099-C, Аннулирование долга» . Irs.gov . Проверено 14 декабря 2013 года .
- ^ «Банк не может выпустить 1099-C и впоследствии попытаться взыскать» . Forbes.com . Проверено 14 декабря 2013 года .
- ^ Налоговые формы IRS
- ^ 61 F.2d 751 (2-й округ 1932 г.)
- ^ «Налогообложение при аннулировании долгового дохода» . schuhgoldberglaw.com . Проверено 14 декабря 2013 года .
- ^ 916 F.2d 110 (3-й округ 1990 г.)
- ^ Ид.
- ^ 26 USC § 108 (а) (1)
- ^ «Выплаченная задолженность по студенческой ссуде больше не подлежит налогообложению в соответствии с новым налоговым законодательством» . Ответы на особые потребности . Проверено 17 апреля 2018 года .
- ^ «Кинг, Портман и Куны призывают администрацию немедленно выплатить невыплаченные ссуды семьям, страдающим от детской смерти или постоянной инвалидности» (пресс-релиз). Офис сенатора Ангуса Кинга . 28 февраля 2018 . Проверено 18 апреля 2018 года .
- ^ a b Ид. § 108 (e) (5)
- ^ 26 USC § 108 (f) (1)
- ^ Ид. § 108 (d) (1)
- ^ См. Зарин против комиссара , 916 F.2d 100 (3rd Cir.1990)
- ^ http://www.pebforum.com/transition-issues/12662-student-loan-repayment-program-issues.html [ постоянная мертвая ссылка ]
- ^ «Выписка по полной и стойкой нетрудоспособности: период мониторинга после выписки» . Корпорация гарантированных студенческих ссуд Техаса . Проверено 5 мая 2013 года .
- ^ 26 USC § 108 (d) (2)
- ^ Ид. § 108 (d) (3)
- ^ а б «Несостоятельность» (PDF) . Публикация 4681: Аннулированные долги, права выкупа, повторное владение и отказ (для физических лиц) - для использования при подготовке отчетов за 2012 год . Служба внутренних доходов. 15 января 2013 г. с. 5 . Проверено 15 мая 2013 года .
- ^ Ид. § 108 (g) (2)
- ^ Ид. § 108 (g) (1)
- ^ Ид. § 108 (g) (3)
- ^ Ид. § 108 (c) (3) - (4)
- ^ Ид. § 108 (c) (1)
- ^ 26 USC § 108 (b) (1)
- ^ Ид. § 108 (b) (2)
- ^ Ид. § 108 (b) (4) (A)
- ^ Ид. § 108 (b) (4) (B)
- ^ Ид. § 108 (b) (4) (C)
- ^ Ид. § 108 (b) (3)
- ^ Ид.
- ^ Ид. § 1366 (d)
- ^ Ид. § 108 (d) (7) (B)
- ^ Ид. § 108 (d) (7) (A)
- ^ Ид. § 108 (b) (5)
- ^ Публикация IRS 908 (Руководство по налогам на банкротство)